D&K Info

Актуальные вопросы налогообложения недропользователей.
Обзор правоприменительной практики

Журсунов Рустам Манарбекович

Управляющий директор по правовым вопросам

АО «Разведка Добыча «КазМунайГаз»

VIII международная Атырауская правовая конференция «Актуальные вопросы и анализ практики применения законодательства в нефтегазовой отрасли Республики Казахстан» (г. Атырау, 9 апреля 2010 г.)

С ведением нового Налогового кодекса РК с 1 января 2009 года произошло качественное изменение роли налогообложения недропользователей в экономике страны. Сохранив функции основного рычага пополнения бюджета, налогообложение недропользователей начало оказывать значительное влияние на инвестиционные процессы и деятельность недропользователей.

Вместе с тем в настоящее время для большинства недропользователей становиться актуальным вопрос, связанный с отсутствием в Налогой системе принципа исключения двойного налогообложения.

Обзор правоприменительной практики, выявил ряд проблем, сложившихся в области налогообложения недропользователей (компаний-экспортеров нефти), которые столкнулись с ситуацией, когда они были вынуждены понести бремя двойного налогообложения в период введения нового Налогового кодекса РК.

На наш взгляд, двойное налогообложение, возникающее при осуществлении переходных операций, которые начинаются при одной системе налогообложения, а заканчиваются при другой, регулируется на законодательном уровне, исходя именно из соблюдения принципа исключения двойного налогообложения.

Стоит отметить, что при разработке нового Налогового кодекса предлагалось включить в проект налогового кодекса данный принцип. Однако предложение о включении в проект принципа исключения двойного налогообложения не получил поддержки со стороны законодателя.

10 декабря 2008 года новый Налоговый Кодекс РК был подписан Главой государства.  

Вместе с тем, практика показывает следующее. В период вступления в силу и введения в действие нового Налогового кодекса РК (между 10 и 31 декабрем 2008 года) из-за особенностей процедуры таможенного оформления экспорта сырой нефти, возникла ситуация, когда один и тот же объем сырой нефти подлежал обложению как экспортно-таможенной пошлиной (ЭТП), так и рентным налогом на экспорт нефти.  

Дело в том, что нефть, вывозимая посредством магистральных трубопроводов, проходит таможенное оформление по процедуре временного декларирования. Согласно данной процедуре временная грузовая декларация (ВГТД) подается до даты предполагаемого экспорта нефти. При этом таможенная пошлина уплачивается в момент подачи ВГТД, т.е. до фактического вывоза нефти. Окончательная декларация оформляется уже после вывоза нефти.  

Это приводило к ситуации, когда январские объемы, декларируемые в декабре, становились объектом обложения как ЭТП в момент подачи ВТД в декабре 2008г., так и рентным налогом на экспорт нефти в момент фактического вывоза нефти в январе 2009г.

В целях недопущения двойного обложения январских объемов нефти, декларируемых до введения в действие нового Налогового кодекса, 24 декабря 2008 года Правительством РК принято постановление №1234 «О внесении дополнения и изменения в постановление Правительства Республики Казахстан (далее – ПП РК) от 15 октября 2005 года № 1036», в соответствии с которым не облагается вывозной таможенной пошлиной вывозимая сырая нефть, подлежащая обложению рентным налогом на экспорт с 1 января 2009 года.  

В соответствии с пунктом 3-1 ПП РК № 1036 изложенным в новой редакции

«Ставки таможенных пошлин на вывозимую с таможенной территории Республики Казахстан сырую нефть, установленные настоящим постановлением, не применяются в отношении:

1) вывоза недропользователями сырой нефти, добытой ими по соглашениям (контрактам) о разделе продукции, заключенным с Правительством Республики Казахстан или компетентным органом до 1 января 2009 года и прошедшим обязательную налоговую экспертизу, и по контрактам на недропользование, утвержденным Президентом Республики Казахстан, в которых предусмотрено освобождение от уплаты вывозных таможенных пошлин на сырую нефть;

2) вывоза сырой нефти, подлежащей обложению рентным налогом на экспортируемую сырую нефть с 1 января 2009 года.».

Данная норма должна была решить проблему двойного обложения экспорта нефти в период с 24 по 31 декабря 2008 года.  

Вместе с тем, на практике таможенные органы на местах по-разному толковали нормы указанного постановления.  

В результате, часть недропользователей задекларировала в декабре 2008 года объемы нефти, вывозимые в январе 2009 года, без уплаты ЭТП, другая часть недрпользователей - вынуждены были заплатить как ЭТП, так и рентный налог на экспорт.

Министерство финансов, первоначально поддерживавшее позицию экспортеров о неприменимости ЭТП при декларировании январских объемов нефти, пересмотрело свою позицию по данному вопросу. Это стало основанием для доначисления экспортной таможенной пошлины в случаях, когда она не была уплачена в момент декларирования в период с 24 по 31 декабря 2008 года, несмотря на то, что эти же объемы были обложены рентным налогом на экспорт нефти.  

В обоснование своих действий, таможенные органы ссылаются на то обстоятельство, что в момент таможенного оформления декабрьских объемов нефти по процедуре временного декларирования недропользователи не являлись плательщиками рентного налога на экспорт нефти, поскольку новый Налоговый кодекс не был введен в действие. Следовательно, подпункт 2) пункта 3-1 указанного Постановления Правительства РК, не должен применяться в данной ситуации.  

Тем самым, расширительно толкуются норма указанного постановления Правительства РК, в котором вопрос наличия или отсутствия у экспортера нефти статуса плательщика рентного налога на экспорт нефти не рассматривается как условие применения или не применения данной нормы.  

В постановлении однозначно указано, что экспортная таможенная пошлина не применяется в отношении «вывоза сырой нефти, подлежащей обложению рентным налогом…».  

Согласно статье 292 Таможенного кодекса РК установление ставок таможенных органов входит исключительно к компетенции Правительства РК, а не Налогового кодекса.  

Вопрос о действии Налогового кодекса возникал только в связи с необходимостью идентификации тех объемов нефти, которые подлежали (не подлежали) обложению рентным налогом в момент подачи временных деклараций. На момент принятия постановления Правительства РК от 24 декабря 2008 года №1234, новый Налоговый кодекс был подписан и опубликован, что согласно пункту 2 статьи 62 Конституции Республики Казахстан означает вступление его в силу.

Согласно статьям 300, 301, 308 Налогового кодекса рентным налогом на экспорт нефти облагается вся экспортируемая нефть, за исключением нефти, добытой недропользователи по контрактам на условиях разделе продукции (СРП) и по контракту, утвержденному Президентом РК (ТШО).  

Кроме того, в данной ситуации не усматривается экономическая логика. В отдельных случаях размер выплат только по трем видам налогов и пошлин в виде ЭТП, рентного налога на экспорт и налога на добычу полезных ископаемых, может превышать 100% от стоимости экспортированной нефти.  

К данной проблеме уместно отметить и тот факт, что 26 ноября 2008 года, когда Парламентом Республики Казахстан был одобрен окончательный текст нового Налогового кодекса Республики Казахстан, рентный налог на экспортируемую нефть должен был заменить действовавшую на тот момент экспортную таможенную пошлину.

В выступлениях представителей государственных органов не раз отмечалось, что с принятием нового Налогового кодекса, предусматривающего введение рентного налога на экспорт нефти, таможенная пошлина на вывоз сырой нефти будет отменена.

 По данной проблеме 4 февраля 2010 года состоялось заседание Координационного совета по налогообложению и законотворчеству Казахстанской ассоциации организаций нефтегазового и энергетического комплекса «Kazenergy» на которой особое внимание было уделено обсуждению проблемы двойного изъятия фискальных платежей при экспорте нефти во второй половине декабря 2008 года в период введения в действия нового Налогового кодекса Республики Казахстан.

Обобщая изложенное, следует отметить, что принцип исключения двойного налогообложения является одним из ведущих принципов в международном налогообложении и широко распространен в европейских странах.  

К сожалению, этот принцип не был учтен в налоговой системе Республики Казахстан.

Дальнейшее развитие налоговой системы в стране, на наш взгляд, должно учесть опыт правоприменительной практики и учитывать вышеуказанный принцип – исключения двойного налогообложения.